CECCAR – competenţă şi responsabilitate: Erori fundamentale şi modificări ale politicilor contabile, tratament contabil şi fiscal. Efectul modificărilor de politici contabile

O problemă deosebită a entităţilor economice este cea a înregistrării în contabilitate şi a prezentării în situaţiile financiare a erorilor fundamentale şi a modificărilor politicilor contabile în concordanţă cu prevederile OMFP 3055/2009, cu respectarea principiilor contabilităţii şi, nu în ultimul rând, a modului în care acestea sunt tratate în referenţialul contabil aplicabil. 

În mod normal, toate elementele veniturilor şi cheltuielilor recunoscute în cursul unei perioade sunt incluse în determinarea profitului net sau a pierderii nete a perioadei. Acestea includ elemente extraordinare şi efectele modificărilor în estimările contabile. Oricum, pot exista împrejurări în care anumite elemente pot fi excluse din profitul net sau pierderea netă a perioadei. Astfel, IAS 8 tratează două astfel de împrejurări: corectarea erorilor fundamentale şi efectul modificării politicilor contabile.

În cazul erorilor aferente exerciţiilor financiare precedente, corectarea acestora nu presupune ajustarea informaţiilor comparative prezentate în situaţiile financiare. Informaţii comparative referitoare la poziţia financiară şi performanţa financiară, respectiv modificarea poziţiei financiare, sunt prezentate în notele explicative. Veniturile sau cheltuielile ce au fost omise sau înregistrate eronat la data la care au fost ocazionate se înregistrează sau se corectează în contabilitate la data constatării lor. Dacă eroarea este descoperită în cursul exerciţiului financiar în care aceasta s-a produs, corectarea se face prin înregistrarea veniturilor sau cheltuielii aferente, direct în conturile corespunzătoare de venituri şi cheltuieli.
Din punct de vedere fiscal, conform punctului 13 din Titlul II al Normelor metodologice de aplicare a Legii 571/2003 privind Codul fiscal, veniturile sau cheltuielile înregistrate eronat sau omise se corectează prin ajustarea profitului impozabil al perioadei fiscale căreia îi aparţin şi depunerea unei declaraţii rectificative pentru regularizarea obligaţiilor de plată sau de rambursat faţă de bugetul de stat a declaraţiei rectificative cod 101, iar pentru celelalte impozite şi taxe a declaraţiei rectificative cod 710.

Politicile contabile sunt principiile, bazele, convenţiile, regulile şi practicile specifice adoptate de o entitate la întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare.

Modificarea estimării contabile este o ajustare a valorii contabile a unui activ sau a unei datorii, sau a consumului periodic al unui activ care rezultă din evaluarea situaţiei prezente a activelor şi pasivelor. Acestea rezultă ca urmare a unor informaţii şi evoluţii noi, şi deci nu sunt o consecinţă a unor erori.

Modificarea politicilor contabile trebuie să intervină numai atunci când este cerută de un Standard ori de o Interpretare sau conduce la situaţii financiare care oferă informaţii credibile şi mai relevante cu privire la efectele tranzacţiilor.

Constituie o modificare a politicii contabile aplicarea iniţială a unei politici de reevaluare a activelor în conformitate cu IAS 16 “imobilizări corporale”, dar este tratată ca reevaluare mai degrabă în conformitate cu IAS 16 şi IAS 38 decât cu acest Standard, sau modificarea evaluării la ieşire a stocurilor. Urmare a incertitudinilor din derularea activităţii, multe elemente ale situaţiilor financiare nu pot fi evaluate cu precizie şi doar estimate. Procesul de estimare presupune analiza celor mai credibile infomaţii recente, cum ar fi: estimarea clienţilor incerţi, a uzurii morale a stocurilor, a valorii juste a activelor şi datoriilor financiare, duratei de viaţă utile, evaluarea plusurilor de inventar. O parte esenţială a întocmirii situaţiilor financiare şi pentru a nu fi afectată credibilitatea acestora sunt necesare utilizarea unor estimări rezonabile.

În cazul în care modificarea unei estimări contabile dă naştere la modificări ale activelor şi datoriilor sau elementelor legate de capitaluri proprii, se va recunoaşte prin ajustarea valorilor contabile ale elementelor conexe de active, datorii sau capitaluri proprii în perioada modificării. Alte modificări ale unor estimări contabile care nu sunt legate de modificări ale activelor şi datoriilor sau elementelor de capitaluri proprii se vor recunoaşte prospectiv prin includerea lor în profitul sau pierderea:

a) perioadei în care are loc modificarea, dacă aceasta afectează numai respectiva perioadă sau

b) perioadei în care are loc modificarea şi a perioadelor viitoare, dacă modificarea are efect şi asupra acestora.

Din punct de vedere fiscal, conform art. 21 (4), următoarele cheltuieli nu sunt deductibile:

1. cheltuielile reprezentând valoarea deprecierilor mijloacelor fixe, în cazul în care, ca urmare a efectuării unei reevaluări, se înregistrează o descreştere a valorii acestora;
2. cheltuielile din reevaluarea imobilizărilor necorporale, în cazul în care, ca urmare a efectuării unei reevaluări de către contribuabilii care aplică reglementările contabile conforme cu Standardele internaţionale de raportare financiară, se înregistrează o descreştere a valorii acestora;
3. cheltuielile din reevaluarea mijloacelor fixe, în cazul în care, ca urmare a efectuării unei reevaluări de către contribuabilii care aplică reglementările contabile conforme cu Standardele internaţionale de raportare financiară, se înregistrează o descreştere a valorii acestora;
4. cheltuielile reprezentând modificarea valorii juste a investiţiilor imobiliare, în cazul în care, ca urmare a evaluării ulterioare utilizând modelul bazat pe valoarea justă de către contribuabilii care aplică reglementările contabile conforme cu Standardele internaţionale de raportare financiară, se înregistrează o descreştere a valorii acestora;
5. cheltuielile reprezentând deprecierea/amortizarea mijloacelor fixe, înregistrate de către contribuabilii care aplică reglementările contabile conforme cu Standardele internaţionale de raportare financiară, la momentul transferului din categoria activelor imobilizate deţinute în vederea vânzării în categoria activelor imobilizate deţinute pentru activitatea proprie.

Mornea Maria
Preşedinte filiala CECCAR Hunedoara